前言：
许多企业因为所生产的产品、规格多样性、工序复杂性，在成本核算、计件工资的核算、制定难以达到一定的标准，既影响了生产成本预算的准确性，同时也造成了工序工资的不合理，使员工产生对薪金设置体系的不满，导致从工资的冲突上升到员工与管理者的矛盾冲突。
现在以制药企业的生产为例，就成本预算、计件工资、工序工资的设定阐述本人观点，并提出“满负荷生产成本预算法”以抛砖引玉，共同探讨相关问题。
一、成本预算原理：
1、基本核算原理：
因产品生产类型的不同特点和企业不同的管理要求，存在着三种不同的成本计算对象，即产品的品种、批别、生产步骤。而成本对象的不同，形成了品种法、分批法、分步法三种不同的成本计算方法。此外，如果产品的品种规格繁多，为了简化产品成本核算工作，可将产品的品种规格归并分类，按类别开设成本计算单归集费用，然后再按品种规格或生产批别、生产步骤分配费用、计算成本。这种用来简化成本计算工作的方法，成为分类法。分类法不是单独应用的成本计算方法，需与某一种或某两种基本方法结合应用，以便简化基本方法的核算工作，所以属于成本计算的辅助方法。以下面表格简单列示不同成本核算方法使用的生产组织形式、生产工艺过程和管理的要求及使用的类型。
财务处理办法：制造成本通过“生产成本”、“制造费用”科目进行核算。“生产成本”科目核算企业进行工业性生产所发生的各项生产费用，包括生产各种产成品、自制半成品、自制材料、自制工具以及自制设备等所发生的各项费用;该科目设置“基本生产成本”和“辅助生产成本”两个二级科目。“基本生产成本”二级科目核算企业为完成主要生产目的而进行的产品生产发生的费用，用于计算基本生产的产品成本;“辅助生产成本”二级科目核算企业为基本生产及其他服务而进行的产品生产和劳务供应发生的费用，用于计算辅助生产产品和劳务成本。该科目按成本核算对象设明细账，明细账用多栏式账页按成本项目设专栏进行明细核算。
“制造费用”科目核算企业为生产产品和提供劳务而发生的各项间接费用。按不同的车间、部门设置明细账，明细账用多栏式按费用项目内容设专栏进行明细核算。
2、结合成本核算原理简化成本预算的办法：
按照成本核算原理，在实际成本核算中并不能保证成本预算的相对准确，尤其是在多工序、多品种的制药企业，通常采用批、或者1000件的办法进行成本预算，但往往在制造费用中的水电、燃气、机修等项目中准确预算，多采用比例分摊的方式，往往偏差较大。
在此，本人以制药行业为例子，提出“满负荷生产成本预算法”的个人成本预算观点。也就是默认生产月全勤生产即将预算的产品成本、实现产品的生产成本预算办法。
二、成本预算的项目预算的基础数据：
1、成本预算项目：
1、直接材料：原料、辅助材料包装材料
2、直接人工工资：各工序工资
3、物料的损耗：各工序的收得率
4、制造费用：管理人员工资及附加折旧修理检验费用、动力费用<水、电、燃气费用等等>
2、“满负荷生产成本预算法”首先要如下基础数据：
1、直接材料：可参考平均成本加权办法计算。
2、直接工人工资：相对变量的合理设定。
3、制造费用全项目变量的合理设定。
三、直接人工工资、工序工资、制造费用的变量预算设定：
成本预算最重要、也最难的项目重点在于工序工资、计件工资的预算管理办法、及制造费用变量的不可预测性。
因此，在进行直接人工工资的预算中，我们需要有相对准确的预算工序、计件工资，这也是本文的重点阐述部分。
1>、直接人工工资、工序工资的平衡设定办法及计件工资的核定办法：
A、工序工资的平衡设定：
因为每个工序的劳动强度不同、技术含量不同、产量的不同需要我们对各工序计件工资的合理设定。
设定原则：同工同酬、岗位区别。
所谓同工同酬，也就是在不考虑劳动强度、技术含量的前提下，实行工资的绝对统一，然后在另外加一工序岗位津贴的管理办法。
在设定工资之前，可以根据历史基础或者预定工资方案设置。
1、岗位津贴工资及为区别劳动强度、技术含量的差异工资。以平衡统一工资制度的不合理性。
计件工资的核算办法：
B、计件工资的预算办法：
假设我们设定月工作时间为26天，每天工作时间为8小时，计件工资的核算基础，必须有定产、定量，也就是某个岗位日8小时满负荷生产的产量，例如，某包装工人工作8小时，对A产品最大包装量是10件，那么其基本计件工资为：计件工资=1100元/26天/10件=4.2307元/件;B产品最大包装量是18件，那么B产品计件工资=1100元/26天/18 件=2.3504元/件。
说明：因为我们设定的计件工资是按照每月26天、每天8小时的满负荷生产设定，也就是说，在同样的工作时间内，包装工人的最多工资会控制在1100元之内，如果按照以上的预算方法，其他工序也同样可以计算出计件工资，这样，在相同的时间工作时间内，其所有工序的工资相差差别也就是设定的岗位津贴的变化差距范围之内。这样，能很好地相对平衡工资，也为成本预算、绩效考核管理奠定基础。
2>、制造费用的预算办法：
制造费用我们通常包括：车间管理员工资及附加、折旧费用、修理费用、低值易耗品、检验费用、水电、燃气费用。在设定单产品的制造费用之前，可以采取满负荷生产办法，也就是，我们视同在1个月26天、每天8小时全天生产即将预算的某个单产品的制造费用。
在这里，需要强调的是，每个产品的实际生产过程中，可能有某个工序成为瓶颈。主要是机器设备的原因造成工序的不平衡，例如：1、压片2、内包、3、外包，第1、3项目单产量可以达到1000件，但是内包生产能力只有500件，因此，我们在设定最大的月生产量时，应该以此为基础，那么月最大产量为500件X26天=15000件。因此，制造成本也就是 15000件的制造费用，非常容易计算出来。折旧可以分摊全部应该分摊的所有非生产本产品的费用。
说明：采取本预算办法同时能够进行量化管理，除了能准确预算生产外，更能够进行人员的量化绩效管理。因为采用这样的预算方式是考虑到工序瓶颈的最大产量，因此，在进行多个产品交叉生产的实际生产过程中，均能够进行满负荷生产。误差仅仅在个别工序的水电使用上，对于管理人员工资及附加、折旧、修理、等等费用影响不大。
三、计件工资、成本预算办法举例：
根据以上的基础，我们在取得了相对标准的工序工资、计件工资、月最大生产产量后，就能对产品实行比较精确的成本预算管理了。下面，我们具体举例说明：
A产品目前的成本为：直接成本：原料10元+辅材料10元+包装材料5元=25元。
其工序分别为：包衣、制粒、压片、内包、外包等五道工序;设备日生产能力分别为：包衣：5000件、制粒2000件、压片3000件、内包1800件、外包5000件。
1、设备量化：
1、包衣：机械10台每台机械日产量500件。每个人可以看护2台机械。
2、制粒：机械5台，每台机械日产量400件，每个人可以看护1台机械。
3、压片：机械5台，每台机械日产量400件。每个人可以看护1台机械。
4、内包：机械10台，每台机械日产量180件，每个人可以看护5台机械。
5、外包：人力若干，每个人最多可以包20件。
2、基础工资标准：月26天，每天工作8小时为一个工时，假设1---4道工序劳动强度差距工资《岗位津贴》为：100元，所有工序基本工资为1000元，则，包衣工资为：1500元/月;制粒工资为： 1400元/月;其他依次为：1300元/月;1200元/月1100元/月。
3、计件工资的核算办法：
1、包衣：1500元/26天/1000件=0.05769元/件
2、制粒：1400元/26天/400件=0.1346元/件
3、压片：1300元/26天/400件=0.125元/件
4、内包：1200元/26天/900件=0.05128元/件
5、外包：1100元/26天/20件=2.1153元/件。
5、满负荷生产的生产安排原则：
1、瓶颈：通过设备的最大日生产能力，也就是只需要满足第4道工序内包1800件的产量，即可以进行满负荷最大生产管理，首先根据内包1800件进行所有工序的人员设定及单件价格设定：
1、包衣：1800件需要1800件/500件/台机械=3.6台机械，每个人看护两台，需要1.8个工时或人;
2、制粒：1800件需要1800件/400件/台机械=4.5台机械，每个人看护1台，需要4.5个工时或人;
3、压片：1800件需要1800件/400件/台机械=4.5台机械，每个人看护1台，需要4.5个工时或人;
4、内包：1800件需要1800件/180件/台机械=10台机械，每个人看护5台，需要2个工时或人;
5、外包：1800件需要1800件/20件=90人，
小结：
A 、绩效考核基础：
1、 包衣：设备定量：3.6台 需要1.8个工时;
2、 制粒：设备定量：4.5台 需要4.5个工时
3、 压片：设备定量：4.5台 ，需要4.5个工时
4、 内包：设备定量：10台，需要2个工时
5、 外包：人员定量：90工时。
B 、工时的意义：
在计件工资中，工时在成本核算中意义不大，但是在进行绩效考核、人力资源的规划中有一定的意义。
四、小结：
根据以上的方式，不仅能够进行各道工序的计件工资的准确核算，能合理进行人力资源的管理、能够根据目标产量进行生产、休息的统筹、能够相对准确预算成本，也能进行根据设备、生产能力进行多品种的穿插生产，使产量最大化，更 能够进行目标量化管理，为绩效考核奠定一定的基础。
小结：
A 、绩效考核基础：
1、 包衣：设备定量：3.6台 需要1.8个工时;
2、 制粒：设备定量：4.5台 需要4.5个工时
3、 压片：设备定量：4.5台 ，需要4.5个工时
4、 内包：设备定量：10台，需要2个工时
5、 外包：人员定量：90工时。
B 、工时的意义：
在计件工资中，工时在成本核算中意义不大，但是在进行绩效考核、人力资源的规划中有一定的意义。
四、小结：
根据以上的方式，不仅能够进行各道工序的计件工资的准确核算，能合理进行人力资源的管理、能够根据目标产量进行生产、休息的统筹、能够相对准确预算成本，也能进行根据设备、生产能力进行多品种的穿插生产，使产量最大化，更 能够进行目标量化管理，为绩效考核奠定一定的基础。
